В практике налогового консультирования часто встречаются ситуации установления налоговым органом в результате налоговой проверки неправомерного применения налогоплательщиком специального режима либо выявления осуществления физическим лицом предпринимательской деятельности без регистрации в качестве ИП. Следствием этого является доначисление налогов по основной системе налогообложения. В этой ситуации налогоплательщик совершенно неожиданно для себя становится плательщиком НДС. Что делать в такой ситуации? На помощь вам может прийти ст. 145 НК РФ.

• Когда освобождают от уплаты НДС?
• Кто не может воспользоваться освобождением?
• Как рассчитать предельный показатель выручки?
• В какие сроки необходимо подать уведомление?
• Как утрачивается право?
• Какие документы необходимо приложить к уведомлению?
• Что нужно сделать после сдачи уведомления?

О каких случаях речь?

Организации и ИП (исключение составляют налогоплательщики единого сельскохозяйственного налога) с суммой выручки от реализации без учета НДС за три предыдущих календарных месяца, не превысившей 2 млн руб., могут применить освобождение от НДС. У вновь зарегистрированных организаций и ИП в расчет берется месяц их создания (Письмо Минфина РФ № 03-07-14/54111 от 01.08.2018)

Да, совершенно верно, эта статья может спасти не всех, а только налогоплательщиков с небольшими оборотами, но именно они чаще всего и попадают в такие ситуации. Например, ИП неправильно применил специальный налоговый режим или вообще забыл подать уведомление о применении «упрощенки», но при этом считает, что он на УСН. Причем, многочисленная судебная практика по этой проблеме показывает, что налоговые органы неохотно идут на применение данной статьи, особенно, когда уведомления о применении освобождения подаются после вынесения решения по результатам проверки. И это несмотря на постоянное внимание к этой проблематике в письмах ФНС РФ, обзорах судебной практики по вопросам налогообложения и определениях ВС РФ. Не все налогоплательщики знакомы с такой возможностью – освободиться от НДС уже по итогам налоговой проверки.

В «Обзоре позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых во II квартале 2019 г. по вопросам налогообложения» п. 11 посвящен именно этому вопросу. Суд пришел к выводу, что непринятие во внимание п. 1 ст. 145 НК РФ при переквалификации деятельности ИП в рамках налоговой проверки, не означает утрату им права на применение освобождения от НДС, если уведомление он подал уже после окончания проверки, но фактически освобождение им применялось. Судьи указали, что налогоплательщик, будучи не согласным с переквалификацией деятельности, не мог заявить о применении освобождения. Иначе это бы означало, что он согласен с переквалификацией его деятельности, что не соответствовало бы реальной позиции налогоплательщика и лишило бы его права на защиту (Определение ВС РФ № 51-КА19-1 от 10.04.2019)

В п. 18 «Обзора позиций, отраженных в судебных актах КС РФ и ВС РФ, принятых в III квартале 2018 г. по вопросам налогообложения» рассмотрена ситуация подачи уведомления об освобождении налогоплательщика от НДС за те налоговые периоды, когда он еще даже не был зарегистрирован в качестве ИП, но за которые ему был доначислен НДС. Налоговая инспекция отказала налогоплательщику в применении его права на освобождение от налога. Однако СКЭС ВС РФ указала, что институт освобождения от НДС по ст. 145 НК РФ направлен на снижение налогов в отношении налогоплательщиков, имеющих небольшие обороты. Условием применения этого освобождения является не превышение размера выручки уровня, установленного законом. И несвоевременное представление или непредставление уведомления не повлечет за собой утрату права на освобождение, так как это событие не соответствовало бы его последствиям с точки зрения цели, для которой был установлен данный институт (Определение ВС РФ № 306-КГ17-15420 от 31.01.2018). Кроме того, своим уведомлением налогоплательщик только лишь информирует инспекцию о своем желании использовать это освобождение, а последствия пропуска срока его подачи не определены законом.

В п. 31 «Обзора судебной практики ВС РФ № 2 (2018)» (утв. Президиумом ВС РФ 04.07.2018г.) со ссылкой на п. 2 постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30.05.2014 г. «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием НДС», тоже указано, что налогоплательщик должен лишь проинформировать инспекцию о своем намерении воспользоваться правом на освобождение, а если лицо фактически использовало такое освобождение оно не может быть лишено его только потому, что уведомление подано не в установленный срок. Если о необходимости уплаты НДС налогоплательщик узнал в результате налоговой проверки, порядок подачи уведомления законом не предусмотрен (Постановление Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 № 3365/13). Поэтому то обстоятельство, что налоговый орган не учел это право налогоплательщика при переквалификации деятельности в результате выездной проверки, не означает утрату права на освобождение по результатам рассмотрения уведомления, поданного после окончания процедуры проверки.

Кроме того, отказ налогового органа в рассмотрении уведомления о применении освобождения от уплаты НДС может привести к взиманию НДС в отсутствие источника уплаты этого налога, так как по факту налогоплательщиком применяется освобождение (налогоплательщик не предъявляет суммы НДС в цене реализуемых им товаров), это не отвечает требованиям п. 1 и 5 ст. 145 НК РФ.

ФНС РФ в письмах № ГД-4-3/8911@ от 12.05.2014, № ГД-4-3/1430 от 29.01.2014г. указала, что Постановление Пленума ВАС РФ № 33 от 30.05.2014 для налоговых органов является той судебной практикой, которой налоговые органы должны руководствоваться при решении вопроса о доначислении сумм НДС.

Как рассчитать предельный показатель выручки?

При расчете предельного показателя выручки в него не включается: выручка от операций, освобожденных от НДС, выручка от операций, по которым нет объекта налогообложения, выручка от реализации подакцизных товаров, а также выручка от реализации имущественных прав.

Как утрачивается право?

Право на освобождение утрачивается начиная с 1 числа месяца, в котором сумма выручки за последние три месяца превысила 2 млн руб. По окончании 12 месяцев предприниматели, не утратившие право на освобождение, могут представить уведомление о продлении использования права на освобождение и продолжать его применять или отказаться от освобождения.

Что нужно сделать после сдачи уведомления?

• восстановить НДС, уплаченный при приобретении ОС и НМА, который был принят к вычету до освобождения от уплаты налога, если товары (работы, услуги, ОС, НМА) будут использованы в период применения освобождения;
• не исчислять и не уплачивать НДС (кроме продажи подакцизных товаров, уплаты налога при ввозе на территорию России, исполнении обязанностей налогового агента по НДС и выставления счета-фактуры с выделенной суммой НДС);
• не представлять налоговые декларации по НДС (кроме случаев выставления счета-фактуры с выделенным НДС, а также исполнения функций налогового агента по уплате НДС);
• не применять вычеты по НДС, а учитывать их в составе расходов по налогу на прибыль;
• выставлять счета-фактуры с надписью «без НДС» и регистрировать их в книге продаж, при этом вы можете не получать счета-фактуры контрагентов и не вести книгу покупок.

Если вы являетесь посредником, от своего имени реализуя или покупая товары в интересах третьих лиц, и выставляете (получаете) счета-фактуры, их регистрация необходима в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, который ежеквартально подлежит представлению в налоговую инспекцию.